Neues BMF-Schreiben zur Namensnutzung im Konzern

1. Zum Hintergrund

Am 07.04.2017 hat das BMF nach Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder auf seiner Website ein Schreiben veröffentlicht, mit dem auf das Urteil des BFH vom 21.01.2016 I R 22/14 reagiert wird. In diesem Urteil hat der BFH die Möglichkeit der unentgeltlichen Namensnutzung zwischen nahestehenden Personen bestätigt und die in seinem diesbezüglichen Urteil vom 09.08.2000 I R 12/99 aufgestellten Grundsätze bekräftigt. Das neue BMF-Schreiben versucht nun, den Anwendungsbereich dieser Urteile dadurch einzuschränken, dass es zwischen der bloßen Namensnutzung einerseits und der mit einer Namensnutzung gegebenenfalls unmittelbar verbundenen Überlassung von Markenrechten und anderen immateriellen Werten unterscheidet. Letzteres soll aus steuerlicher Sicht nach Auffassung der Finanzbehörden nicht unentgeltlich stattfinden dürfen.

2. Entgeltliche Überlassung immaterieller Werte dem Grunde und der Höhe nach

Bei der Lektüre des BMF-Schreibens, das sehr abstrakt und allgemein formuliert ist, entsteht der Eindruck, es gehe vorrangig darum, Argumente für zukünftige Betriebsprüfungen aufzulisten, und so von den betroffenen Unternehmen Steuernachzahlungen verlangen zu können.

So enthält das Schreiben die Feststellung, dass bei einer Identität des Unternehmensnamens und der Marke der verkauften Produkte bzw. Dienstleistungen eine Überlassung immaterieller Werte stattfindet, für die der Inhaber als ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter ein Entgelt verlangen müsse. Vergleichbares soll gelten, wenn ungeschütztes Know-How, von dessen Nutzung ein Konkurrent tatsächlich (z. B. durch Geheimhaltung) ausgeschlossen werden kann, überlassen wird.

Zur Höhe eines gegebenenfalls zu vereinbarenden Entgelts enthält das BMF-Schreiben nur wenige und vage Aussagen. Danach ist die Höhe des Entgelts, das die nahestehenden Personen vereinbaren sollen, nach dem voraussichtlich eintretenden Nutzen festzulegen und mit Hilfe des hypothetischen Fremdvergleichs (§ 1 Abs. 3 S. 5 ff. AStG) zu ermitteln. Dabei soll das zwischen den nahestehenden Personen zu ermittelnde Entgelt wie zwischen fremden Dritten mit Hilfe einer Funktions- und Risikoanalyse bestimmt werden. Dies soll vor der Überlassung immaterieller Werte geschehen, unabhängig davon, ob tatsächlich ein Vorteil eintritt (Ex-Ante-Betrachtung). Sollte der erwartete Vorteil nicht eintreten, würden unabhängige Dritte, so die Finanzbehörden, ihre Vereinbarungen überprüfen. Das muss dann entsprechend für nahestehende Personen gelten, auch wenn diese Schlussfolgerung in dem BMF-Schreiben nicht ausdrücklich erwähnt wird.

3. Handlungsempfehlungen für betroffene Steuerpflichtige

Das BMF-Schreiben weist darauf hin, dass zu den allgemein erforderlichen Aufzeichnungen für Geschäftsbeziehungen zwischen nahestehenden Personen auch eine Zusammenstellung der vom Steuerpflichtigen überlassenen bzw. von ihm genutzten immateriellen Werte gehört (§ 4 Abs. 1 Nr. 2b GAufzV). Die entsprechenden Vereinbarungen, so die Finanzbehörden, seien als außergewöhnliche Geschäftsvorfälle anzusehen. Gemäß § 3 GAufzV sind hierüber zeitnah Aufzeichnungen anzufertigen. Eine zeitnahe Erstellung setzt voraus, dass diese Aufzeichnungen innerhalb von sechs Monaten nach Ablauf des Wirtschaftsjahres erstellt werden, in dem der Geschäftsvorfall stattgefunden hat. § 90 Abs. 3 AO schreibt vor, dass diese Aufzeichnungen auf Anforderung der Finanzbehörden innerhalb von 30 Tagen vorzulegen sind.

Betroffene Steuerpflichtige sollten daher genau prüfen und gegebenenfalls dokumentieren, wenn sie grenzüberschreitend immaterielle Werte an nahestehende Personen überlassen haben oder solche selbst von Nahestehenden beziehen. Anderenfalls besteht eine erhebliche Gefahr, dass in kommenden Betriebsprüfungen hohe Steuernachforderungen durch die Aufdeckung entsprechender Sachverhalte auftauchen. Wir unterstützen Sie gerne bei entsprechenden Untersuchungen.

4. Zusammenfassung

Das BMF-Schreiben vom 07.04.2017 zur unentgeltlichen Namensnutzung im Konzern ist von der Absicht bestimmt, den Anwendungsbereich des BFH-Urteils vom 21.01.2016 I R 22/14 möglichst stark einzuengen. Steuerpflichtige, die grenzüberschreitend immaterielle Werte an nahestehende Personen überlassen bzw. diese von nahestehenden Personen beziehen, sollten entsprechende Geschäftsvorfälle zeitnah analysieren und dokumentieren, um ansonsten drohende Steuernachteile zu vermeiden.

Executive Summary

The BMF-letter dated 07 April 2017 concerning the free use of the name within the company is intended to confine the scope of application of the Federal Tax Court’s judgement I R 22/14 dated 21 January 2016 as much as possible. Tax payers who pass intangible assets to those close to him/her or receive intangible assets by close associates should analyse and document such transactions promptly in order to avoid impending tax risks.

Frankfurt, 28.04.2017
SVO / JHB

Verdeckte Gewinnausschüttung bei der Vermietung eines Einfamilienhauses an den Gesellschafter-Geschäftsführer

1. Zum Hintergrund

    Das vor kurzem veröffentlichte Urteil des BFH vom 27.07.2016 I R 8/15 hat über einen Fall entschieden, bei dem eine GmbH den überwiegenden Teil eines von ihr ansonsten selbst genutzten Gebäudes marktüblich an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer vermietet hat. Wie in ähnlichen Fällen in der Vergangenheit hat der BFH auch bei dieser Entscheidung darauf bestanden, dass anstelle der Marktmiete eine Kostenmiete zuzüglich Gewinnaufschlag vereinbart werden muss, um eine verdeckte Gewinnausschüttung zu vermeiden. Von diesem Grundsatz ausgehend hat der BFH das abweichende Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 05.08.2014 VI K 24/13 aufgehoben.

2. Zum Tatbestand

Klägerin in dem Verfahren ist eine GmbH gewesen, an der der Gesellschafter-Geschäftsführer T mit 5 % und seine Schwester L mit 95 % beteiligt waren. Im Zuge eines Zwangsversteigerungsverfahrens hatte die GmbH von der Ehefrau des T ein bebautes Grundstück erworben. Der Wohnbereich des darauf befindlichen Gebäudes war mit hochwertigen Materialien und Techniken ausgestattet. 52 % der Fläche des von der GmbH ansonsten selbst genutzten Gebäudes wurde zu Wohnzwecken an T und seine Familie zu einem marktüblichen Preis vermietet.

Die vom Finanzamt bei einer Außenprüfung festgesetzte verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe der Differenz zwischen der um einen 5 %-igen Gewinnaufschlag erhöhten Kostenmiete und dem tatsächlichen gezahlten Betrag hat das von der GmbH angerufene Finanzgericht verworfen. Zur Begründung hat das Finanzgericht ausgeführt, dass in der betreffenden Stadt eine kostendeckende Miete nicht erzielbar gewesen sei. Aus seiner Sicht hat die GmbH an T keinen Vorteil aus einer verbilligten Wohnungsüberlassung zugewendet, denn bei der Vermietung an einen fremden Dritten wäre es zu keinem anderen Ergebnis gekommen.

3. Auffassung des BFH

Aus Sicht des I. Senats des BFH ist schon die Anschaffung des Grundstücks durch die GmbH nicht aus eigenem Gewinnstreben, sondern zur Befriedigung privater Interessen des Gesellschafters erfolgt. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter würde, so führt der I. Senat aus, grundsätzlich kein Einfamilienhaus zur Weitervermietung anschaffen, wenn die Miete nicht die Kosten und einen angemessenen Gewinnaufschlag abdeckt. Weiter heißt es in dem neuen Urteil, dass eine Vermietung zu marktüblichen Konditionen nur in Betracht gezogen werden könne, wenn mit Blick auf den jeweils zu beurteilenden Veranlagungszeitraum von der Erzielbarkeit einer angemessenen Rendite ausgegangen werden könne. Das sei im vorliegenden Sachverhalt nicht der Fall gewesen.

Der I. Senat schließt auch aus, dass im Zusammenhang mit der Prüfung einer verdeckten Gewinnausschüttung aufgrund der Vermietung eines Einfamilienhauses die Grundsätze für die Einkunftsermittlung aus Vermietung und Verpachtung zu beachten seien. Der Fremdvergleich bei der Prüfung einer verdeckten Gewinnausschüttung dürfe nicht darauf abstellen, ob eine Tätigkeit bei rückschauender Betrachtung wirtschaftlich erfolgreich gewesen sei. Der I. Senat verweist vielmehr darauf, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im Hinblick auf verdeckte Gewinnausschüttungen sich nicht damit begnügen würde, eine Immobilie wie ein fremder Dritter zu marktüblichen Bedingungen an den Gesellschafter zu vermieten. Diese Überlegungen führen den BFH dazu, das Urteil des Finanzgerichts aufzuheben und die Auffassung des beklagten Finanzamtes zu bestätigen.

4. Schlussfolgerungen

Das neue Urteil des BFH zeigt, dass bei der Vermietung von Immobilien durch eine Kapitalgesellschaft an ihre Gesellschafter ein hohes Risiko besteht, ungewollt eine verdeckte Gewinnausschüttung auszulösen. Zwar erscheint es befremdlich, dass bei einer solchen Konstellation selbst ein marktübliches Entgelt nicht dem Verhalten eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters entsprechen soll. Allerdings folgt auch das neue Urteil der bisherigen Linie der Rechtsprechung des I. Senats des BFH. Betroffenen Unternehmen und ihren Gesellschaftern ist daher zu empfehlen, entsprechende Vertragsbeziehungen kritisch zu prüfen und, wo nötig, schnell zu korrigieren. Wir unterstützen Sie gerne dabei.

Executive Summary

The new judgement of the Federal Tax Court shows that there is a high risk of an unintentional hidden profit distribution for corporations when letting real property to their shareholders. It might seem disconcerting that even a customary rent should not correspond to the conduct of an accurate and thorough managing director. The new judgement, however, correlates with the previous jurisdiction of the Federal Tax Court’s 1st Senate. Thus, affected corporations and their shareholders should review corresponding contractual relations and adjust them, if necessary.

Frankfurt, 07.04.2017

SVO / JHB

Arbeitshilfe zur vereinfachten Kaufpreisaufteilung bei bebauten Grundstücken

1. Allgemeines

Erstmals im Frühjahr 2014 haben die obersten Finanzbehörden von Bund und Ländern eine Arbeitshilfe veröffentlicht, die dazu dient, einen Gesamtkaufpreis für ein bebautes Grundstück anteilig auf das einer regelmäßigen Abschreibung unterliegende Gebäude und den nicht abschreibbaren Grund und Boden aufzuteilen. Am 01.03.2017 ist eine Neufassung dieser Arbeitshilfe auf der Homepage des Bundesfinanzministeriums veröffentlicht worden. Mit diesem Dokument werden die Steuerpflichtigen in den Stand versetzt, eine Kaufpreisaufteilung selbst vorzunehmen oder die Plausibilität einer ihnen vorliegenden Kaufpreisaufteilung zu prüfen.

2. Grundsätze der Kaufpreisaufteilung

Die Arbeitshilfe der Finanzverwaltung folgt den Vorgaben der ständigen Rechtsprechung des BFH. Diese gibt seit dem Urteil des IX. Senats vom 10.10.2000 IX R 86/97, BStBl. II 2001 S. 183, vor, dass der Gesamtkaufpreis für ein bebautes Grundstück nach dem Verhältnis der Verkehrswerte von Grund und Boden und Gebäude aufzuteilen ist. Das bedeutet, dass zunächst Bodenwert und Gebäudewert getrennt ermittelt werden und anschließend der Gesamtkaufpreis nach dem Verhältnis seiner beiden Bestandteile aufzuteilen ist.

Die vor diesem Urteil häufig in der Praxis verwendete Restwertmethode, die den Bodenwert mit Hilfe der Bodenrichtwerte ermittelte und diesen vom Gesamtkaufpreis abzog, so dass sich der Gebäudewert als Residualgröße ergab, hat der BFH verworfen. Nach seiner Auffassung widerspricht diese Methode dem Grundsatz der Einzelbewertung.

3. Einzelne Arbeitsschritte

Da für die Kaufpreisaufteilung keine spezifischen steuerrechtlichen Bewertungsvorschriften existieren, stützt sich die Arbeitshilfe auf die Regelungen zur Verkehrswertermittlung von Grundstücken auf der Grundlage des Baugesetzbuches, insbesondere der Immobilienwertermittlungsverordnung vom 19.05.2010 (BGBl. 2010 I S. 639). Dort ist festgelegt, dass je nach Art des Bewertungsobjekts das Vergleichswert-, Ertragswert- oder Sachwertverfahren zur Anwendung kommt.

Um die von den Finanzbehörden angestrebte Vereinfachungsfunktion im steuerlichen Massenverfahren zu erreichen, haben sich die Ersteller bei der Arbeitshilfe dafür entschieden, ausschließlich das Sachwertverfahren anzuwenden. Ziel der Arbeitshilfe ist daher, die Ermittlung einer qualifizierten Schätzung zu ermöglichen, die objektspezifische Besonderheiten nur sehr beschränkt berücksichtigt und damit sachverständig begründet auch widerlegbar ist.

Erster Schritt bei der vorzunehmenden Berechnung ist die Ermittlung des Bodenwerts. Dazu wird die Grundstücksgröße mit dem Bodenrichtwert multipliziert. Der zweite Schritt ist die Ermittlung des Gebäudewerts, dessen wichtigste Grundlage die Normalherstellungskosten darstellen. Diese werden mit Stand von 2010 aus der Anlage 1 zur Sachwertrichtlinie 2012 entnommen. Weitere sechs aufeinander aufbauende Teilschritte ergeben schließlich einen Gebäudesachwert, der sich im Kern aus der Multiplikation typisierter Herstellungskosten pro qm mit der jeweiligen Wohn- bzw. Nutzfläche ergibt. Abschließend werden die Einzelwerte für Grund und Boden bzw. das Gebäude ins Verhältnis gesetzt und diese Relation auf den Kaufpreis übertragen, so dass damit der einheitliche Kaufpreis auf seine beiden Bestandteile aufgeteilt werden kann.

4. Zusammenfassung

Die vor kurzem von den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder veröffentlichte Neufassung der Arbeitshilfe zur Kaufpreisaufteilung ermöglicht es den Anwendern, entweder eine Kaufpreisaufteilung selbst vorzunehmen oder die Plausibilität einer vorliegenden Aufteilung zu überprüfen. Dabei wird nicht der Anspruch erhoben, den Detaillierungsgrad eines Sachverständigengutachtens zu erreichen. Vielmehr ist die Arbeitshilfe als qualifizierte Schätzung auf der Basis des Sachwertverfahrens anzusehen. Betroffene Steuerpflichtige müssen im Einzelfall entscheiden, ob diese Hilfe für ihre spezifischen Zwecke geeignet ist. Wir beraten Sie gerne dabei.

Executive Summary

The revised version of the instruction sheet for the allocation of the real estate purchase price lately issued by the highest financial authorities enables the users to either allocate the purchase price themselves or to review the plausibility of an existing allocation. It is not meant to meet the high level of detail of an expert’s report. It should rather be seen as a qualified valuation on the basis of the asset value method. Affected tax payers have to decide individually whether this sheet is appropriate for their specific purposes. We would be pleased to advise you.

Frankfurt am Main, den 29.03.2017 – SVO / JHB

Erhöhung der Grunderwerbsteuern

Seit der Einführung der Steuersatzautonomie am 1. September 2006 dürfen die Länder die Höhe der Grunderwerbsteuer selbst festlegen. Daraus folgte eine starke Erhöhung der Grunderwerbsteuer in den einzelnen Ländern (ursprünglich: 2%).

Die höchsten Grunderwerbsteuer-Sätze finden sich in

Brandenburg,
Nordrhein-Westfalen,
Saarland,
Schleswig-Holstein und
Thüringen
6,5 %
Berlin und
Hessen
6,0 %
Mecklenburg-Vorpommern,
Bremen,
Niedersachsen,
Sachsen-Anhalt,
Rheinland-Pfalz und
Baden-Württemberg
5,0 %
Hamburg 4,5 %
Sachsen und
Bayern
3,5 %

Ein Grund für diese Steuererhöhungen ist das Normierungsverfahren des Länderfinanzausgleichs, welches sich für die Bundesländer als besonders attraktiv herausstellt: Bei der Berechnung der Finanzkraft eines Bundeslandes werden normierte Werte herangezogen und nicht die tatsächlichen Steuereinnahmen. Ist der Steuersatz höher als im Länderdurchschnitt, wird das Land finanzschwächer gerechnet, als es tatsächlich ist.

Bei anderen Steuerarten hingegen wird einem finanzschwachen Land, welches mehr Steuern einnimmt, die höheren Einnahmen indirekt wieder weggenommen: Durch die höhere Steuereinnahme steigt zwar die Finanzkraft des Landes, aber gleichzeitig sinken auch die Ansprüche aus dem Solidartopf des Länderfinanzausgleichs.

Frankfurt, den 27.02.17 / CTAX

Juristische Personen des Öffentlichen Rechts – Systemwechsel bei der Umsatzbesteuerung schafft Handlungsbedarf

1. Gesetzliche Neuregelung der Umsatzbesteuerung

a) Allgemeines

Mit dem Steueränderungsgesetz 2015 vom 02.11.2015 (BGBl. I S. 1834) wurden die Regelungen zur Unternehmereigenschaft von juristischen Personen des öffentlichen Rechts grundlegend reformiert. Die Neuregelungen sind am 01.01.2017 in Kraft getreten. Um den Übergang auf die neue Rechtslage zu erleichtern, hat das Bundesfinanzministerium nach Gesprächen mit den Finanzbehörden der Länder am 16.12.2016 ein Anwendungsschreiben (Az. III C 2-S 7107/16/10001) veröffentlicht, das wichtige praktische Fragen rund um den Systemwechsel näher erläutert.

b) Wesentliche Neuerungen

Die neuen Regelungen betreffen alle juristischen Personen des öffentlichen Rechts. Das sind insbesondere die Gebietskörperschaften, die öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaften, die Innungen und Kammern, die staatlichen Hochschulen sowie Körperschaften, Anstalten und Stiftungen des öffentlichen Rechts.

Seit Langem sind diese Institutionen nur dann als umsatzsteuerliche Unternehmer behandelt worden, wenn sie im Rahmen von Betrieben gewerblicher Art bzw. land- und forstwirtschaftlichen Betrieben gewerblich oder beruflich tätig waren (§ 2 Abs. 3 Satz 1 UStG alte Fassung). Daraus folgt, dass bislang insbesondere die Hoheitsbetriebe und die Vermögensverwaltung der öffentlichen Hand von vornherein nicht Teil der unternehmerischen Sphäre einer juristischen Person des öffentlichen Rechts gewesen sind.

Die relativ eng gefasste Definition des Betriebes gewerblicher Art, die im KStG enthalten und auch für die Umsatzbesteuerung relevant ist, hat in der Praxis dazu geführt, dass die öffentliche Hand in weiten Bereichen ihrer wirtschaftlichen Aktivitäten wie ein privater Verbraucher behandelt worden ist. Das heißt, dass die Umsatzsteuer für die juristischen Personen des öffentlichen Rechts eine wirtschaftliche Belastung dargestellt hat, aber grundsätzlich bei ihnen keine speziellen steuerlichen Verpflichtungen ausgelöst hat. Diese Systematik ist nunmehr aufgegeben worden, da der bisherige § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG ab 01.01.2017 nicht mehr anwendbar ist.

An die Stelle dieser Vorschrift ist der neu geschaffene § 2b UStG getreten. Dieser schreibt vor, dass juristische Personen des öffentlichen Rechts den allgemeinen umsatzsteuerlichen Grundsätzen unterworfen werden. Sie werden daher grundsätzlich dann zum Unternehmer, wenn sie gewerbliche oder berufliche Tätigkeiten auf privatrechtlicher Grundlage ausüben. Wenn das geschieht, sind von ihnen Rechnungen an Leistungsempfänger auszustellen, monatliche Umsatzsteuervoranmeldungen an das zuständige Finanzamt elektronisch zu übermitteln und die vereinnahmte Umsatzsteuer abzuführen. Auf der anderen Seite besteht dann für die juristischen Personen des öffentlichen Rechts die Möglichkeit zum Vorsteuerabzug, der aus den Eingangsleistungen anderer Unternehmer an sie resultiert.

c) Optionserklärung

Dieser weitreichende Systemwechsel wird durch eine Übergangsvorschrift abgemildert. Gemäß § 27 Abs. 22 Satz 3 UStG konnten juristische Personen des öffentlichen Rechts 2016 einmalig gegenüber dem zuständigen Finanzamt erklären, dass sie für sämtliche nach dem 31.12.2016 und vor dem 01.01.2021 ausgeführten Leistungen weiterhin § 2 Abs. 3 UStG alter Fassung anwenden wollen. Soweit bekannt, hat die überwiegende Mehrzahl von juristischen Personen des öffentlichen Rechts eine derartige Optionserklärung abgegeben. Damit wird die Anwendung der neuen Rechtslage in der Praxis um vier Jahre hinausgeschoben und die bisherigen Regelungen können bis auf Weiteres angewendet werden. Spätestens ab 01.01.2021 müssen aber alle juristischen Personen des öffentlichen Rechts die neue Systematik anwenden.

2. Schlussfolgerungen

a) Chancen und Risiken der neuen Rechtslage

Dadurch, dass zukünftig sämtliche auf privatrechtlicher Grundlage ausgeübten gewerblichen oder beruflichen Tätigkeiten einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (wie z. B. der Betrieb öffentlicher Schwimmbäder oder Parkhäuser) der Umsatzsteuer unterliegen, wird voraussichtlich die Anzahl steuerrelevanter Sachverhalte deutlich ansteigen. Die Betroffenen müssen dann bei jeder einzelnen Leistung prüfen, ob diese umsatzsteuerbar und -pflichtig ist, welcher Steuersatz anzuwenden ist, und bei Vorliegen von Lieferungen oder sonstigen Leistungen hierüber dem Leistungsempfänger eine ordnungsgemäße Rechnung ausstellen. Ferner muss der Vorgang in der Buchhaltung korrekt abgebildet werden. Auf die zu erstellenden Voranmeldungen und die abzuwickelnden Steuerzahlungen ist bereits hingewiesen worden.

Diesem erhöhten Bearbeitungsaufwand steht die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs aus Eingangsleistungen gegenüber, wenn ein anderer Unternehmer Lieferungen oder sonstige Leistungen an das Unternehmen der juristischen Person des öffentlichen Rechts ausführt. Aufgrund der umsatzsteuerlichen Systematik kann sich insbesondere bei größeren Investitionen einer juristischen Person des öffentlichen Rechts ergeben, dass bei ihr aus den eingekauften Vorleistungen ein Vorsteuerüberhang entsteht, der zu Steuererstattungen und damit zu einer verbesserten Liquidität führt. Wird über größere Investitionsprojekte (wie z. B den Neubau eines öffentlich nutzbaren Parkhauses) konkret nachgedacht, könnte eine zeitnahe Anwendung der neuen Rechtslage daher zu finanziellen Vorteilen führen.

b) Handlungsempfehlungen

Die betroffenen juristischen Personen des öffentlichen Rechts sollten daher ihre wirtschaftlichen Tätigkeiten im Hinblick auf die neue Rechtslage genau untersuchen. Dabei geht es nicht nur um eine über den Status Quo hinausgehende Steuerpflicht von Leistungen, sondern auch um die gegebenenfalls erweiterte Nutzung des Vorsteuerabzugs. Trotz eines zunächst möglicherweise höheren Aufwands durch den Übergang auf die neue Gesetzeslage und die Notwendigkeit der Anpassung organisatorischer und technischer Abläufe, ist es nicht unwahrscheinlich, dass sich durch die Änderung finanzielle Vorteile für die juristischen Personen des öffentlichen Rechts ergeben können.

Sollte im Jahr 2016 bereits eine Optionserklärung abgegeben worden sein, kann diese grundsätzlich mit Wirkung vom Beginn des auf einen Widerruf folgenden Kalenderjahres zurückgezogen werden (§ 27 Abs. 22 Satz 6 UStG). Dadurch ergibt sich die Möglichkeit, die neue Rechtslage frühzeitig und nicht erst ab 01.01.2021 anzuwenden.

3. Zusammenfassung

Die umsatzsteuerliche Behandlung von privatrechtlich gestalteten wirtschaftlichen Tätigkeiten der juristischen Personen des öffentlichen Rechts ist mit der Abschaffung von § 2 Abs. 3 UStG und der Einführung des neuen § 2b UStG auf eine neue gesetzliche Grundlage gestellt worden. Auch wenn in vielen Fällen durch die Abgabe einer Optionserklärung die zeitliche Anwendung der neuen Vorschriften bis zum 01.01.2021 aufgeschoben worden sein sollte, empfiehlt es sich gleichwohl für die Betroffenen, ihre wirtschaftlichen Aktivitäten möglichst bald zu überprüfen, um eventuelle Vorteile (insbesondere im Zusammenhang mit dem Vorsteuerabzug) frühzeitig für sich nutzbar machen zu können. Wir unterstützen Sie gerne dabei.

Executive Summary

The VAT-related treatment of commercial activities arranged under private law by public authorities has been put on a new legal basis by abolishing section 2, subsection 3 UStG (Value Added Tax Act) as well as establishing the new section 2b UStG. Although, in many cases, the application of the new provisions might be postponed until 1st January 2021 by issuing a declaration of an option, we recommend those affected to revise their activities as soon as possible in order to be able to exploit potential benefits at an early stage (especially in connection with the input VAT deduction).

Frankfurt am Main, den 23.02.2017 – SVO / JHB

Wichtige Entscheidung des BFH zu umsatzsteuerlichen Folgen bei Lieferungen in ein Konsignationslager

1. Allgemeines

Der BFH hat in seinem Urteil vom 20.10.2016 V R 31/15 wichtige Aussagen zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Lieferungen gemacht, die mit Hilfe eines Konsignationslagers abgewickelt werden. Die Nutzung derartiger Lager, aus denen Abnehmer bzw. Kunden entsprechend ihres jeweiligen Bedarfes Waren entnehmen können, ist in zahlreichen Branchen weit verbreitet. Viele Zulieferer der Automobilindustrie bedienen sich der Konsignationslager, gegebenenfalls im Dritt-Ausland.

2. Sachverhalt des Urteils

Ein spanisches Unternehmen lieferte auf der Grundlage von Rahmenverträgen (die den Kaufpreis sowie Zahlungs- und Lieferungsbedingungen bestimmten) Waren in ein von seinem deutschen Abnehmer im Inland betriebenen Konsignationslager. In 95 % der Fälle lag bereits bei Beginn der Lieferung eine verbindliche Bestellung vor. Konkrete Mengen und Lieferdaten ergaben sich aus dem Lieferabruf, der zu einem bindenden Kaufvertrag führte. Das Eigentum an den Waren sowie die Gefahr des zufälligen Untergangs sollten erst zu dem Zeitpunkt und an dem Ort übergehen, der im konkreten Kaufvertrag bestimmt war. Die Lieferabrufe enthielten zumeist die Freigabe für die in den nächsten zwölf Wochen benötigten Waren des Abnehmers.

3. Umsatzsteuerliche Behandlung des Sachverhalts

a) Sicht der Finanzverwaltung

Abschnitt 1a.2 Abs. 6 Satz 1 UStAE bestimmt, dass ein Lieferant, wenn er zunächst Waren in ein Konsignationslager verbringt und der Abnehmer diese Waren aus dem Lager entnimmt, mehrere inländische Steuertatbestände verwirklicht. Zunächst kommt es zu einem fiktiven innergemeinschaftlichen Erwerb im Inland (§§ 1 Abs. 1 Nr. 5, 1a Abs. 2, 3d Satz 1 UStG). Anschließend findet eine steuerpflichtige Lieferung im Inland statt (§ 3 Abs. 7 Satz 1 UStG). Dies wird von der Finanzverwaltung in Abschnitt 3.12 Abs. 3 Satz 7 UStAE damit begründet, dass der Lieferer seinem Abnehmer die Verfügungsmacht an der Ware nicht schon beim Beginn des Transports in das Lager, sondern erst bei der Entnahme aus dem Lager verschafft.

b) Sicht des BFH

Der BFH weicht von dieser Beurteilung der Finanzverwaltung deutlich ab. In seinem neuen Urteil stellt er klar, dass in dem Fall, in dem der Abnehmer einer Lieferung bereits bei der Versendung feststeht und die Versendung zu einem Gelangen des Liefergegenstandes an den Abnehmer führt, die Lieferung dort als ausgeführt gilt, wo die Versendung beginnt (§ 3 Abs. 6 Satz 1 UStG). Im vorliegenden Fall befindet sich daher der Ort der Lieferung in Spanien und nicht in Deutschland. Die Lieferung unterliegt damit in Deutschland nicht der Umsatzsteuer.

Die kurzzeitige Einlagerung in das inländische Konsignationslager (im vorliegenden Fall für zwölf Wochen) stellt für den BFH keine Unterbrechung der Versendung dar. Unschädlich ist für den BFH auch, wenn die Verfügungsmacht über die Lieferung nicht bereits mit Beginn der Versendung an den Abnehmer übergeht, wenn dieser ein vertraglich eingeräumtes, uneingeschränktes Zugriffsrecht auf die eingelagerten Waren hat. Das war im vorliegenden Sachverhalt gegeben.

c) Schlussfolgerungen

Es ist zu hoffen, dass die Finanzverwaltung sich dieser neuen Rechtsprechung des BFH anschließt und die genannten Passagen des UStAE möglichst bald ändert. Das würde in der Praxis Erleichterungen mit sich bringen, weil insbesondere ausländische Unternehmen aus anderen EU-Staaten, die Versendungslieferungen ins Inland vornehmen, danach in Deutschland durch diese Lieferungen keine umsatzsteuerlich relevanten Tatbestände mehr verwirklichen würden. In solchen Fällen könnte dann auch die Verpflichtung zur Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. Steuererklärungen entfallen.

4. Zusammenfassung

Das Urteil des BFH vom 20.10.2016 V R 31/15 hat weitreichende Bedeutung bei Versendungslieferungen, die über ein inländisches Konsignationslager abgewickelt werden. Der BFH hat sich darin gegen die hierfür einschlägigen Regelungen des UStAE gewendet. Nach seiner Sichtweise kommt es beim Transport in das Konsignationslager nicht zu einer im Inland steuerpflichtigen Lieferung. Es ist zu hoffen, dass die Finanzverwaltung sich dieser neuen Rechtsprechung bald anschließt. Wir beraten Sie gerne bei der praktischen Umsetzung dieser Entscheidung in Ihrem Unternehmen.

Executive Summary

The judgement of the Federal Tax Court is vitally important for dispatch deliveries conducted via a domestic consignment warehouse. The Federal Tax Court opposes the relevant provisions of the UStAE. In its view, the transport to the consignment warehouse does not constitute a delivery which is subject to VAT in Germany. Hopefully, the financial administration will soon join this new jurisdiction.

Frankfurt am Main, den 17.02.2017 – SVO / JHB

Grundsatzurteil des BFH zur umsatzsteuerlichen Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen

1. Neues Urteil des BFH

Der BFH hat mit seinem Urteil vom 20.10.2016 V R 26/15 (entgegen der ständigen Verwaltungspraxis und unter Aufgabe seiner bisherigen Rechtsprechung) entschieden, dass die Berichtigung einer Rechnung aus umsatzsteuerlicher Sicht auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Rechnungsausstellung zurückwirkt. Auf Grundlage des Urteils des EuGH vom 15.09.2016 C-518/14 hat der BFH den Vorsteuerabzug aus einer korrigierten Rechnung nicht erst (wie bisher) im Besteuerungszeitraum der Berichtigung zugelassen, sondern ermöglicht die Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Ausstellung der ursprünglichen Rechnung.

2. Zum Sachverhalt

Für die Streitjahre 2005 bis 2007 hatte das klagende Dentallabor aus Rechnungen eines Rechtsanwalts und einer Unternehmensberatung den Vorsteuerabzug in Anspruch genommen. Nach einer Betriebsprüfung hatte das Finanzamt den Vorsteuerabzug korrigiert, da in den entsprechenden Rechnungen die Art der erbrachten Leistungen nicht hinreichend genau beschrieben war. Die Rechnungen des Rechtsanwalts enthielten lediglich den Hinweis, „das vereinbarte Beraterhonorar wie folgt zu berechnen“. Die Rechnungen der Unternehmensberatung enthielten den Satz „für allgemeine wirtschaftliche Beratung im (Zeitraum) berechnen wir Ihnen pauschal wie vereinbart…“.

Erst im Rahmen des Klageverfahrens legte das Dentallabor dem Finanzgericht Rechnungen mit einer ordnungsgemäßen Leistungsbeschreibung vor. Das Finanzgericht ließ eine rückwirkende Rechnungsberichtigung nicht zu und wies die Klage ab. Der BFH hat das Urteil des Finanzgerichts aufgehoben.

3. Wesentliche Entscheidungsgründe des BFH

Ausgangspunkt der neuen Rechtsprechung des BFH ist das Urteil des EuGH vom 15.09.2016 C-518/14. Darin hat der EuGH in der Rechtssache Sematex GmbH entschieden, dass die Bestimmungen der Mehrwertsteuersystemrichtlinie einer nationalen Regelung entgegenstehen, wonach der Berichtigung einer Rechnung in Bezug auf eine zwingende Angabe keine Rückwirkung zukommt.

Da die Vorschriften des nationalen Umsatzsteuerrechts richtlinienkonform ausgelegt werden müssen, wendet der BFH die Aussagen des EuGH auf die im vorliegenden Fall relevanten Normen von § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG (hinsichtlich des Vorsteuerabzugs) und § 31 Abs. 5 UStDV (wegen der Berichtigung von Rechnungen) an.

Der BFH stellt zunächst fest, dass die an die Klägerin gestellten Rechnungen des Rechtsanwalts und der Unternehmensberatung berichtigungsfähig waren. Voraussetzung dafür ist, dass Angaben zum Rechnungsaussteller, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zur gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer vorliegen müssen. Im Urteilsfall sind die Angaben zur Leistungsbeschreibung zwar ungenau gewesen, aber nicht in so hohem Maße unbestimmt, unvollständig oder unzutreffend, dass dies dem vollständigen Fehlen von Angaben gleichzusetzen ist. Infolgedessen ist eine Berichtigung der Rechnungen möglich, die auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Rechnungsausstellung zurückwirkt, hier also auf die Streitjahre 2005 bis 2007.

Da § 31 Abs. 5 UStDV keine zeitliche Grenze für die Berichtigung einer Rechnung vorsieht, greift der BFH hierfür auf die allgemeinen Grundsätze zurück. Diese erlauben eine Berichtigung bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht.

4. Schlussfolgerungen für die Praxis

Das neue Grundsatzurteil des BFH ist für Unternehmen und Unternehmer von großer praktischer Bedeutung. Es gibt die bisherige umsatzsteuerliche Rechtsprechung zu der Frage der Rückwirkung einer Berichtigung auf und widerspricht der in Abschnitt 15.2a Abs. 7 UStAE niedergelegten Verwaltungsauffassung.

Wie der Fall des Dentallabors zeigt, nehmen Unternehmen häufig sofort den Vorsteuerabzug aus bezogenen Leistungen in Anspruch, selbst wenn formale Rechnungsmängel vorliegen. Korrekturen, etwa durch eine Betriebsprüfung, führten bislang dazu, dass bei einer späteren Rechnungsberichtigung Steuernachzahlungen für das Jahr des ursprünglichen Vorsteuerabzugs zu leisten waren. Diese Nachzahlungen waren darüber hinaus mit 6 % p. a. zu verzinsen. Die „Richtigkeit“ einer Rechnung ist – schon wegen dieser fiskalen Folgen bisher – daher regemäßiger Prüfungsschwerpunkt der steuerlichen Außenprüfung.

Die enge Verzahnung des europäischen und nationalen Rechts im Bereich der Umsatzsteuer sowie die zahlreichen hierzu bestehenden Verwaltungsanweisungen (alleine der UStAE umfasst mehr als 800 Seiten) verdeutlichen, dass Unternehmen und Unternehmer in diesem Bereich überaus sorgfältig agieren müssen, um finanzielle Schäden von sich fernzuhalten. Wir unterstützen Sie gerne dabei.

Frankfurt am Main, den 04.01.2017 – SVO / JHB

Feste feiern mit dem Finanzamt

1. Neues Urteil des BFH

Immer wieder kommt es zu Rechtsstreitigkeiten darüber, ob die für bestimmte Feiern oder Veranstaltungen aufgewendeten Beträge als Werbungskosten steuerlich abzugsfähig sind. Häufig liegen die entsprechenden Ereignisse in einer Grauzone zwischen privaten und beruflichen Belangen, so dass eine zutreffende Einordnung Schwierigkeiten bereitet. Vor kurzem hat sich der BFH in seinem Urteil vom 18.08.2016 VI R 52/15 mit den Kosten eines Arbeitnehmers für die Feier anlässlich der Habilitation beschäftigen müssen.

2. Zum Sachverhalt

Der Kläger hatte im Streitjahr 2008 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als angestellter Arzt in einer Klinik erzielt. Zur Feier seiner Habilitation hatte er ca. 140 Personen bewirtet und die damit verbundenen Kosten als steuerlich abzugsfähig behandelt. Finanzamt und Finanzgericht sind dem nicht gefolgt. Der vom Kläger angerufene BFH hat das Urteil des Finanzgerichts aufgehoben. Die Sache ist an das Finanzgericht zurückverwiesen worden, um wichtige Einzelheiten des Sachverhaltes zu ermitteln.

3. Wesentliche Entscheidungsgründe des BFH

a) Grundsätze für einen Werbungskostenabzug

Der Abzug von Aufwendungen als Werbungskosten setzt voraus, dass diese nicht oder nur in unbedeutendem Maß auf privaten, der Lebensführung zuzurechnenden Umständen beruhen dürfen. Das die Aufwendungen auslösende Moment muss mit der Einkünfteerzielung objektiv zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sein.

b) Werbungskostenabzug im Zusammenhang mit Feiern

Im Hinblick auf die Feier der Habilitation stellt der BFH fest, dass dieser Hochschulprüfung ein überwiegend berufsbezogener Charakter zukommt. Ein persönlicher Bezug des Nachweises besonderer wissenschaftlicher Befähigungen ist zwar vorhanden, tritt aber gegenüber den beruflichen Aspekten in den Hintergrund.

Für die Anerkennung eines Werbungskostenabzugs bei einer solchen Feier müssen auch die Aufwendungen für die Gäste nahezu ausschließlich beruflich veranlasst sein. Als Nachweis hierfür kann etwa eine Gästeliste dienen, aus der die berufliche Beziehung zwischen dem Gastgeber und den einzelnen Gästen hervorgeht.

Ferner muss nachgewiesen werden, dass die Einladung der Gäste nach abstrakten, allgemeinen berufsbezogenen Kriterien erfolgt ist.

Als solche allgemeinen berufsbezogenen Kriterien nennt der BFH in seinem neuen Urteil die Einladung der Gäste wegen ihrer Zugehörigkeit zu einer bestimmten betrieblichen Einheit (z. B. alle Arbeitnehmer einer Abteilung). Denkbar ist aber auch, dass die Einladung der Gäste wegen der Funktion, die sie innerhalb des Betriebes ausüben, erfolgt (z. B. alle Außendienstmitarbeiter oder alle Auszubildenden).

Werden demgegenüber nur einzelne Arbeitskollegen eingeladen, kann dies auf eine nicht nur unerhebliche private Mitveranlassung der Aufwendungen für diese Gäste schließen lassen. Infolge dessen kann ein Abzug der für sie entstandenen Kosten deshalb möglicherweise ausscheiden.

c) Gemischte Veranlassung einer Feier

Wenn eine Feier gemischt veranlasst ist (d. h., es haben Gäste aus dem privaten und dem beruflichen Umfeld teilgenommen; letztere aus nahezu ausschließlich erwerbsbezogenem Anlass) sind die anfallenden Gesamtkosten anteilig nach Gästen aufzuteilen. Die auf den einzelnen Gast entfallenen Kosten sind dann entweder zur Gänze der beruflichen oder aber der privaten Sphäre zuzurechnen. Nur die der beruflichen Sphäre zuzuordnenden Kosten sind steuerlich abzugsfähig.

4. Schlussfolgerungen

Steuerpflichtige, die Feiern in ihrem beruflichen Umfeld planen, haben bei Beachtung der vom BFH aufgestellten Grundsätze die Möglichkeit, zumindest Teile der angefallenen Aufwendungen als Werbungskosten steuerlich geltend zu machen. Die Vielzahl der zu diesem Problemkreis ergangenen Entscheidungen verdeutlicht, dass eine sorgfältige Planung und Dokumentation hilfreich ist, um einen Werbungskostenabzug sicherzustellen. Das gilt insbesondere in Fällen, in denen eine Feier gemischt veranlasst ist. Wir unterstützen Sie gerne bei entsprechenden Fragestellungen.

Frankfurt am Main, den 19.12.2016 – SVO / JHB

„Panama-Papers“ und die Folgen – Entwurf des Steuerumgehungsbekämpfungsgesetzes

1. Zum Hintergrund

Im April 2016 sind durch ein internationales Journalistennetzwerk die sogenannten „Panama-Papers“ veröffentlicht worden. Dadurch ist insbesondere die Existenz zahlreicher sogenannter „Briefkastengesellschaften“ in Panama einer breiten Öffentlichkeit bekannt geworden. Viele prominente Persönlichkeiten hatten, so die entstandene Wahrnehmung, durch die Gründung derartiger Gesellschaften versucht, Vermögensverhältnisse, Zahlungsströme und wirtschaftliche Aktivitäten zu verschleiern. Das könnte es ihnen ermöglicht haben, für sie bestehende steuerliche Verpflichtungen zu umgehen.

Als Briefkastengesellschaften sind nach dem Recht des betreffenden Sitzstaates formal korrekt errichtete Unternehmen anzusehen, die zwar rechtlich existieren, jedoch in diesem Staat tatsächlich keine wirtschaftlichen Aktivitäten entfalten. Die Gründung und Unterhaltung derartiger Gesellschaften ist nicht von vornherein illegal. Um aber in diesem Bereich für erhöhte Transparenz zu sorgen, hat das Bundesfinanzministerium am 01.11.2016 den Referentenentwurf eines Steuerumgehungsbekämpfungsgesetzes (StUmgBG) veröffentlicht, der unter anderem zahlreiche Änderungen der AO vorsieht. Die wichtigsten Punkte daraus sollen nachstehend vorgestellt werden.

2. Kernpunkte des Gesetzentwurfs

Im Wesentlichen zielt der Referentenentwurf darauf ab, mehr Transparenz bei beherrschenden Geschäftsbeziehungen inländischer Steuerpflichtiger zu Personengesellschaften, Körperschaften oder Vermögensmassen mit Sitz oder Geschäftsleitung in Staaten oder Territorien, die nicht Mitglieder der Europäischen Union oder Europäischen Freihandelsassoziation (diese umfasst Island, Liechtenstein, Norwegen und die Schweiz) sind, herzustellen. Im Interesse einer einfachen praktischen Umsetzung soll es dabei unerheblich sein, ob solche Gesellschaften eigene wirtschaftliche Aktivitäten entfalten oder nicht.

a) Erweiterung von Anzeigepflichten gemäß § 138 Abs. 2 AO

Bisher schreibt § 138 Abs. 2 AO vor, dass Steuerpflichtige den Erwerb von Beteiligungen an Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen mitzuteilen haben, wenn damit insbesondere eine unmittelbare Beteiligung i. H. v. 10 % oder eine mittelbare Beteiligung i. H. v. 25 % erreicht wird. Diese Meldung ist fünf Monate nach Ablauf des Kalenderjahres vorzunehmen, in dem das meldepflichtige Ereignis eingetreten ist.

Zukünftig soll die Schwelle für die Mitteilung einheitlich für mittel- und unmittelbare Beteiligungen 10 % betragen. Auch muss nun die Art der wirtschaftlichen Tätigkeit der Beteiligungsgesellschaft mitgeteilt werden. Mitzuteilen ist ferner die Veräußerung der Beteiligung. Alle diese Mitteilungen sollen elektronisch zusammen mit der Einkommensteuer- oder Körperschaftsteuererklärung an die Finanzbehörden erfolgen.

b) Mitteilungen gemäß § 138 Abs. 3 AO

Über die eben beschriebenen Mitteilungen nach § 138 Abs. 2 AO hinaus verlangt § 138 Abs. 3 AO eine zusätzliche Mitteilung des Steuerpflichtigen für den Fall, dass er alleine oder zusammen mit nahestehenden Personen erstmals unmittelbar oder mittelbar einen beherrschenden oder bestimmenden Einfluss auf eine Briefkastengesellschaft ausübt, wenn diese außerhalb der Europäischen Union bzw. der Europäischen Freihandelsassoziation domiziliert. Darüber hinaus müssen Aufzeichnungen und Unterlagen über eine derartige Geschäftsbeziehung einschließlich aller damit verbundenen Einnahmen und Ausgaben sechs Jahre lang aufbewahrt werden (§ 147 Abs. 2 AO).

Auch wird in Fällen der Einkünfteerzielung mit Hilfe einer Briefkastengesellschaft gemäß § 170 Abs. 6 AO der Beginn der Festsetzungsfrist hinausgeschoben. Sie soll zukünftig frühestens mit Ablauf des Kalenderjahres beginnen, in dem die vorgeschriebene Mitteilung des Steuerpflichtigen erfolgt ist, spätestens jedoch 10 Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist.

c) Mitteilungspflichten Dritter

Insbesondere Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsunternehmen und Finanzanlagevermittler müssen künftig gemäß § 138 b AO von ihnen hergestellte oder vermittelte Beziehungen zu Briefkastengesellschaften ihrem zuständigen Finanzamt gesondert mitteilen.

Das betrifft etwa den Fall, dass die genannten Unternehmen eine Beteiligung von mindestens 30 % am Kapital oder Vermögen einer Briefkastengesellschaft an einen inländischen Steuerpflichtigen veräußern. Auch sollen die Unternehmen dann eine Mitteilung vornehmen, wenn ihnen bekannt ist, dass sie dem inländischen Steuerpflichtigen das Erreichen eines beherrschenden oder bestimmenden Einfluss auf eine solche Briefkastengesellschaft ermöglicht haben.

d) Bußgeld- und Strafvorschriften

Eine Verletzung der oben genannten Mitteilungspflichten wird als Ordnungswidrigkeit i. S. v. § 379 AO eingestuft. Steuerpflichtige, die die Mitteilungspflichten nicht, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig erfüllen, können mit einer Geldbuße bis zu 25.000 € belangt werden. Bei den Finanzunternehmen erhöht sich dieser Betrag auf bis zu 50.000 €.

Ferner wird der Katalog der besonders schweren Fälle von Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 3 AO) erweitert. Wenn ein Steuerpflichtiger mit beherrschendem oder bestimmendem Einfluss auf eine Briefkastengesellschaft Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt, soll zukünftig eine besonders schwere Steuerhinterziehung vorliegen.

e) Abschaffung des „steuerlichen Bankgeheimnisses“

In der Praxis ist die entsprechende Vorschrift des § 30a AO seit längerem immer weiter ausgehöhlt worden. Hingewiesen sei nur auf den häufigen Ankauf sog. Steuer-CDs durch die Finanzverwaltungen einzelner Bundesländer. Insofern kommt es nicht überraschend, dass diese Norm jetzt vollständig abgeschafft werden soll.

Damit entfallen zukünftig auch Sonderregeln wie etwa § 30a Abs. 2 AO. Bislang verbietet diese Vorschrift den Finanzbehörden, von den Kreditinstituten zum Zweck der allgemeinen Überwachung die einmalige oder periodische Mitteilung von Konten bestimmter Art oder bestimmter Höhe zu verlangen. Durch den Wegfall dieser Vorschrift ist der Schutz von Steuerpflichtigen vor überschießenden Ermittlungen der Finanzverwaltung, der bislang zumindest noch partiell bestanden hat, zukünftig nicht mehr gegeben.

3. Schlussfolgerungen

Der vorliegende Referentenentwurf muss zunächst noch innerhalb der Bundesregierung abgestimmt und danach von Bundestag und Bundesrat diskutiert werden. Insofern sind Änderungen des Entwurfs denkbar. Ob sich aber an der Grundtendenz des Referentenentwurfs, nämlich dem Versuch zur Schaffung nahezu vollständiger Transparenz über die wirtschaftlichen Verhältnisse von Steuerpflichtigen, noch etwas ändert, darf bezweifelt werden.

Vor diesem Hintergrund ist insbesondere Steuerpflichtigen mit Auslandsbeziehungen zu Staaten außerhalb der Europäischen Union bzw. Europäischen Freihandelsassoziation zu empfehlen, das weitere Gesetzgebungsverfahren aufmerksam zu verfolgen. Eventuell in der Vergangenheit unterlassene Mitteilungen und Meldungen an die Finanzbehörden sollten möglichst bald nachgeholt werden. Wir unterstützen Sie gerne dabei.

Frankfurt am Main, den 18.12.2016 – SVO / JHB

Kein Gewerbebetrieb bei Vermietung eines Einkaufszentrums

1. Neues Urteil des BFH

Der BFH hat mit seinem Urteil vom 14.07.2016 IV R 34/13 entschieden, dass die Vermietung eines Einkaufszentrums (EKZ) mit einer Verkaufsfläche von ca. 30.000 qm an etwa 40 Mieter keinen Gewerbebetrieb darstellt. Vielmehr handelt es sich dabei um eine private Vermögensverwaltung, so dass die hieraus erzielten Einnahmen nicht der Gewerbesteuer unterliegen.

In dem Urteil hat der BFH die gewerbliche von der vermögensverwaltenden Tätigkeit abgegrenzt. Damit weist die Entscheidung über den entschiedenen Einzelfall hinaus.

2. Zum Sachverhalt

Klägerin in dem Verfahren ist eine GmbH gewesen, die 2013 durch formwechselnde Umwandlung aus einer GmbH & Co. KG (KG) hervorgegangen ist. Die KG hat 1996 ein ca. 100.000 qm großes Ackergrundstück erworben und hierauf bis 1998 ein Fachmarktzentrum errichtet. Die Flächen dieses EKZ (30.000 qm) hat sie an rund 40 Einzelhandels- und Dienstleistungsunternehmen vermietet. Neben der Überlassung der Ladenflächen stellt die KG eine gewisse Infrastruktur wie etwa Parkplätze, Abstell- und Sozialräume sowie Sanitäranlagen zur Verfügung. Daneben sorgt sie für die Reinigung und Bewachung des Fachmarktzentrums. Zielsetzung dabei ist es, den Kunden der Mieter einen ausgedehnten Einkauf in verschiedenen Geschäften innerhalb einer verkehrsfreien Zone zu ermöglichen.

Die Betriebsführung des Fachmarktzentrums hat die KG nicht selbst übernommen, sondern hierfür einen Bewirtschaftungsvertrag mit einer Verwaltungs- GmbH vereinbart. Diese GmbH wiederum hat mit den einzelnen Mietern jeweils einen individuellen Verwaltervertrag abgeschlossen. Die Geschäftsbesorgung hat sie auf eine weitere GmbH ausgelagert, die einen Centermanager beschäftigt hat, der die anfallenden Beratungs-, Betreuungs- und Verwaltungsaufgaben erledigt sowie Werbeaktivitäten für das Fachmarktzentrum koordiniert hat.

Die KG hat ihre Tätigkeit als Vermögensverwaltung angesehen und daher nur Einkommen- und keine Gewerbesteuererklärungen abgegeben. Nach einer Betriebsprüfung für die Jahre 1998 bis 2002 hat das zuständige Finanzamt die Vermietung durch die KG als Gewerbetrieb eingestuft und entsprechende Gewerbesteuerbescheide erlassen. Einspruch und Klage hiergegen sind erfolglos geblieben. Erst der BFH hat die Auffassung der Klägerin bestätigt und das anders lautende Urteil des Finanzgerichts aufgehoben.

3. Wesentliche Entscheidungsgründe des BFH

3.1 Vermietung vs gewerbliche Tätigkeit

§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG nennt als Voraussetzungen eines Gewerbebetriebes die Ausübung einer selbstständigen, nachhaltigen Betätigung mit Gewinnerzielungsabsicht unter Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Dabei darf es sich weder um die Ausübung von Land- und Forstwirtschaft, eines freien Berufs oder einer anderen selbständigen Arbeit handeln. Ferner muss die Betätigung den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreiten. Das ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH der Fall, wenn die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung der Vermögenswerte i. S. einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten (z. B. durch Vermietung) entscheidend in den Vordergrund tritt.

Bei einer Vermietung ergibt sich daraus, dass sie dann als gewerbliche Tätigkeit anzusehen ist, wenn die Gebrauchsüberlassung des Mietgegenstandes gegenüber den anderen gewerblichen Aspekten der Tätigkeit in den Hintergrund tritt. Das gilt auch dann, wenn der vermietete Besitz sehr umfangreich ist und es sich um eine Vielzahl von Mietern handelt. Bei der Vermietung gewerblicher Großimmobilien (wie im vorliegenden Fall) sind aber aus Sicht des BFH solche Leistungen als unschädlich (und damit nicht gewerblich) anzusehen, die nicht über das hinausgehen, was die Nutzung der Räume zu dem von den Mietern vorausgesetzten gewerblichen Zweck ermöglicht und die nicht als eigenständiges Herantreten an den Markt verstanden werden können. Dabei sind die Besonderheiten des jeweiligen Vermietungsgegenstandes zu berücksichtigen.

3.2 Leistungen des EKZ

So ist ein EKZ dadurch gekennzeichnet, dass in einem Objekt verschiedene Einzelhändler und Dienstleister räumlich zusammengefasst ihre jeweiligen Produkte bzw. Leistungen anbieten. Der Betrieb des EKZ benötigt dafür ein gewisses Mindestmaß an Infrastruktur. Aus Sicht des BFH ist das Vorhalten einer Infrastruktur für das EKZ (wie z. B. Parkplätze, Abstellräume, Zugangssicherung u. ä.) eine Voraussetzung für eine erfolgreiche Vermietung des Gesamtobjekts. Der Betrieb und die Instandhaltung solcher Infrastruktureinrichtungen sind keine Zusatzleistungen des Vermieters, sondern untrennbarer Bestandteil der Hauptleistung.

3.3. Werbung / Verkaufsförderung

Auch Werbe- und verkaufsfördernde Maßnahmen stellen für die Vermietung von Flächen eines EKZ übliche Sonderleistungen dar. Sie sind darauf ausgerichtet, die Attraktivität des Standorts zu sichern, um derzeitige Mieter zu binden bzw. neue Mieter zu gewinnen. Ferner erlauben sie es, höhere Mieten für die ansässigen Händler und Dienstleister durchzusetzen bzw. bei Umsatzmieten unmittelbar an Umsatzsteigerungen der Mieter teilzunehmen. Somit liegen solche Tätigkeiten im eigenen Interesse des Vermieters. Angesichts der Größe des im Urteilsfall vorliegenden Fachmarktzentrums ist es aus Sicht des BFH nachvollziehbar, dass nicht nur die Mieter für sich selbst werben, sondern das EKZ selbst sein Gesamtangebot bewirbt und verkaufsfördernde Aktionen durchführt.

3.4 Objektspezifischer Maßstab

Insgesamt ergibt sich damit für den BFH, dass die Leistungen der KG bei Verwendung eines objektspezifischen Maßstabs nicht über den üblichen Umfang an Tätigkeiten hinausgehen, den die Vermietung eines EKZ erfordert. Die Tätigkeit der KG ist daher – trotz der Vielzahl der Mieter und der Größe des Objekts – insgesamt als vermögensverwaltend zu beurteilen.

4. Zusammenfassung

Das neue Urteil des IV. Senats des BFH beleuchtet die – aus steuerlicher Sicht – schwierige Abgrenzung zwischen einer vermögensverwaltenden und einer gewerblichen Vermietungstätigkeit. Das Urteil schafft für die Praxis mehr Klarheit. Es ist daher sehr zu begrüßen.

Wir unterstützen Sie gerne bei der Antwort auf entsprechende Fragestellungen bei Ihnen.

Executive Summary

In its judgement of 14 July 2016, IV R 34/13, the Federal Tax Court decided that the letting of a shopping centre with a selling area of about 30,000 m² to approximately 40 tenants constitutes an asset management which is not subject to trade tax. From the Federal Tax Court’s point of view, it also applies even if, apart from rental, additional services are provided thus enabling the tenants to use the premises for their commercial purposes. Such services are especially the provision of infrastructure (e. g. car parks, storerooms, access control) and their maintenance and running.

Frankfurt am Main, den 08.12.2016 – SVO / JHB