Berichtigung von (Steuer-) Erklärungen Neuer BMF-Erlass zu § 153 AO

Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat am 23.05.2016 einen Anwendungserlass zu § 153 AO veröffentlicht, in dem wichtige praktische Fragestellungen zu Berichtigungen von steuerlich relevanten Erklärungen geregelt werden. Insbesondere vor dem Hintergrund der in den letzten Jahren verabschiedeten zahlreichen Gesetzesverschärfungen im Bereich der Selbstanzeige ist der neue Erlass für alle Steuerpflichtigen von erheblicher Bedeutung. Das liegt vor allem daran, dass die Anzeige – und Berichtigungspflicht nach § 153 AO schon bei Gefahr einer Steuerverkürzung besteht und damit auch bei einer bereits eingetretenen Steuerverkürzung umzusetzen ist.

Folgende Regelungen des Erlasses sind im Hinblick auf diese Verpflichtungen von besonderem praktischem Interesse:

1. Welche Erklärungen sind betroffen?

Der Begriff der „Erklärung“ im Sinne von § 153 AO beschränkt sich nicht nur auf die eigentliche (formelle) Steuererklärung, sondern bezieht sich auf alle Erklärungen des Steuerpflichtigen, die Einfluss auf die Höhe der festgesetzten Steuer oder auf gewährte Steuervergünstigungen gehabt haben. Dies kann z. B. eine auf Nachfrage der Finanzverwaltung erteilte Auskunft des Steuerpflichtigen sein. Bei Anträgen auf Festsetzung von Vorauszahlungen – wie etwa bei der Einkommensteuer – besteht nach dem Erlass eine Anzeige- und Berichtigungspflicht lediglich dann, wenn eine erstmalige Festsetzung oder Herabsetzung von Vorauszahlungen auf vom Steuerpflichtigen unrichtig bzw. unvollständig gemachten Angaben beruht. Es besteht aber keine Verpflichtung, unaufgefordert Angaben zur Erhöhung festgesetzter Vorauszahlungen zu machen, wenn sich die wirtschaftlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen nach einem Antrag auf Herabsetzung von Vorauszahlungen geändert haben.

2. Wer ist zur Berichtigung verpflichtet?

Zur Anzeige von Fehlern und deren Berichtigung verpflichtet sind neben dem Steuerpflichtigen auch dessen Gesamtrechtsnachfolger wie z. B. der (oder die) Erbe(n). Auch für den Steuerpflichtigen handelnde Personen, also z. B. gesetzliche Vertreter – wie etwa der Geschäftsführer einer GmbH sind verpflichtet. Den Steuerberater trifft hinsichtlich der Angelegenheiten seiner Mandanten allerdings keine Anzeige- und Berichtigungspflicht; es bleibt hier bei der jeweiligen Verpflichtung des Steuerpflichtigen selbst (Eine andere Frage ist es, ob aus dem Mandatsverhältnis heraus der Steuerberater den Mandanten „orientieren“ muss).

3. Wann muss die Berichtigung erfolgen?

Hierzu legt der Erlass fest, dass der Steuerpflichtige den eingetretenen Fehler tatsächlich erkannt haben muss (d. h. bloßes Erkennen-Können bzw. Erkennen-Müssen sind nicht ausreichend). Dieses Erkennen schließt ein, dass es aufgrund der Erklärung zu einer Steuerverkürzung bereits gekommen ist bzw. noch kommen kann.

Wenn diese Voraussetzung erfüllt ist, muss die Berichtigung unverzüglich gegenüber der sachlich und örtlich zuständigen Finanzbehörde erfolgen. Hierfür macht der Erlass keine präzisen Vorgaben, aber es darf kein schuldhaftes Zögern des Steuerpflichtigen geben. Um bereits erkannte Fehler zutreffend zu korrigieren, ist für den Steuerpflichtigen die Inanspruchnahme externen Rats in jedem Fall hilfreich.

4. Wie sind Berichtigungen (§ 153 AO) von Selbstanzeigen (§ 371 AO) abzugrenzen?

Ausgangspunkt hierfür ist die Tatsache, dass jede Steuererklärung, die wegen inhaltlicher Fehler zu einer Minderabführung von Steuern führt, objektiv eine Steuerverkürzung darstellt. Derartige Fehler sind strafrechtlich (im Rahmen einer Steuerhinterziehung) bzw. bußgeldrechtlich (bei einer leichtfertigen Steuerverkürzung) nur dann vorwerfbar, wenn der Steuerpflichtige für eine Steuerhinterziehung mit bedingtem Vorsatz agiert bzw. bei einer leichtfertigen Steuerverkürzung in besonders großem Maß gegen seine Sorgfaltspflichten verstößt. Insofern prüft die Finanzverwaltung jeden Einzelfall individuell.

Aus praktischer Sicht zu begrüßen ist die Regelung des Erlasses, wonach ein Anfangsverdacht nicht automatisch aus der Höhe der steuerlichen Auswirkungen der eingetretenen Fehler abgeleitet werden kann. Ferner ist es positiv, dass die Einrichtung eines innerbetrieblichen Kontrollsystems als Indiz herangezogen werden kann, das gegen das Vorliegen von Vorsatz bzw. Leichtfertigkeit spricht. Damit hat es der Steuerpflichtige selbst durch entsprechende organisatorische Vorkehrungen in der Hand, sich oder sein Unternehmen vor (unberechtigten) Vorwürfen zu schützen. Der Rückgriff auf externe Unterstützung für diese Compliance (wie auch beim Nachweis der Funktionsfähigkeit eines solchen Kontrollsystems) sollte ernsthaft erwogen werden, um auf der „sicheren Seite“ zu sein.

5. Welche Schlussfolgerungen sind zu ziehen?

Der Erlass lässt erkennen, dass die Finanzverwaltung (selbst unter dem Druck einer bei Fragen der Besteuerung immer kritischer werdenden Öffentlichkeit) die Tendenz zur Kriminalisierung des Steuerrechts nicht noch weiter verschärfen will. Unternehmen und Unternehmern ist allerdings sehr zu empfehlen, die internen Prozesse rund um das Thema „Steuererklärungen“ einer kritischen Bestandsaufnahme zu unterziehen und –wo notwendig– organisatorische, fachliche und/oder personelle Mängel schnell und konsequent zu beseitigen. Dabei unterstützen wir Sie gerne.

MKO / SVO / JHB – Frankfurt, den 27.06.2016